TTK 397. Madde
(1) (Değişik: 26/6/2012-6335/18 md.) Dördüncü fıkra uyarınca denetime tabi olan anonim şirketlerin ve şirketler topluluğunun finansal tabloları denetçi tarafından, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yayımlanan uluslararası denetim standartlarıyla uyumlu Türkiye Denetim Standartlarına göre denetlenir. Yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu içinde yer alan finansal bilgilerin, denetlenen finansal tablolar ile tutarlı olup olmadığı ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı da denetim kapsamı içindedir.
(2) (Değişik: 26/6/2012-6335/18 md.) Denetime tabi olanlar, hazırlanmış olan finansal tablolarının denetimden geçip geçmediğini, denetimden geçmiş ise denetçi görüşünü ilgili finansal tablonun başlığında açıkça belirtmek zorundadır. Bu hüküm, yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu için de uygulanır. Denetime tabi olduğu hâlde, denetlettirilmemiş finansal tablolar ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu, düzenlenmemiş hükmündedir.
(3) Şirketin ve topluluğun finansal tabloları ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu, denetleme raporunun sunulmasından sonra değiştirilmişse ve değişiklik denetleme raporlarını etkileyebilecek nitelikteyse, finansal tablolar ile, birinci fıkra çerçevesinde yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu yeniden denetlenir. Yeniden denetleme ve bunun sonucu, raporda özel olarak açıklanır. Denetçi görüşünde de yeniden denetlemeyi yansıtan uygun eklere yer verilir.
(4) (Ek: 26/6/2012-6335/18 md.) 398 inci madde kapsamında denetime tabi olacak şirketler Cumhurbaşkanınca belirlenir.
(5) (Ek: 28/3/2013-6455/80 md.) Dördüncü fıkra kapsamı dışında kalan anonim şirketler (…)53 bu fıkra hükümlerine göre denetlenir. Denetime ilişkin usul ve esaslar ile bu fıkra uyarınca denetim yapacak denetçilerin niteliklerine, uyacakları etik ilkelere, görev ve yetkilerine, seçilmelerine, görevden alınmalarına veya ayrılmalarına; denetimin ve denetim raporlarının içeriğine ve raporun genel kurula sunulmasına ilişkin hususlar Cumhurbaşkanınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. Kanunun denetçinin sorumluluğuna ilişkin hükümleri, bu fıkra uyarınca denetim yapacak denetçilere de kıyasen uygulanır.
(6) (Ek: 28/3/2013-6455/80 md.) Beşinci fıkra kapsamında denetime tabi olduğu hâlde söz konusu denetimi yaptırmayanların finansal tabloları ve yönetim kurulu yıllık faaliyet raporu düzenlenmemiş hükmündedir.
TTK 397. Madde Gerekçesi
Birinci fıkra: Birinci fıkra anonim şirketin ve şirketler topluluğunun denetlenmeleri zorunluğunu kanunî bir yüküm olarak öngörmektedir. Denetlenecek olan, şirketin finansal tabloları (FT) ile yıllık raporları (YR) ve bunlar bağlamında tüm şirket muhasebesidir. Yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporunun denetlenmesi bazı sınırlar çerçevesinde yapılır. µDenetim, noktasal değil bütünseldir; zaman zaman değil süreklidir. Anılan tabloların tâbi olduğu standartlara ve raporlara hakim ilkeler 514 ve devamı madde hükümlerinde, denetimin konusu ve kapsamı da 398 inci maddede öngörülmüştür. Denetime, büyük, küçük ve orta ölçekli (Tasarının 1523 üncü maddesi); halka açık olan veya olmayan, hisse senetleri borsada işlem gören ya da görmeyen özel ve kamu sektörüne dahil tüm anonim şirketler dahildir. Kaynak Alm. TK 316 ncı paragrafı, küçük anonim şirketleri bu denetimden istisna etmiştir. Tasarı, bu istisnaya yer vermemiş ancak 400. madde başta olmak üzere çeşitli hükümlerinde küçük ve orta ölçekli şirketlere özgü nispeten hafif hükümler getirmiştir. Küçük anonim şirketlerin denetçi olarak YMM ve/veya SMMM seçebilmeleri denetlemenin niteliğini, kalitesini ve denetçinin sorumluluklarını etkilemez; azalmaya sebep olamaz. Tasarının 397 nci maddesinde öngörülen asgarî denetimdir. hiçbir anonim şirket bu denetimden istisna edilmemiştir. Bazı anonim şirketler için öngörülen özel hükümler, ek ve söz konusu anonim şirketin özelliğinin ve niteliğinin gereği olarak kabul edilirler; hiçbir şekilde 397 nci maddeyi dışladıkları şeklinde yorumlanamazlar. Özel hükümler, o gruba giren anonim şirketlerin daha az, 397 ve devamı madde hükümlerine nazaran yalınkat ve yetersiz hüküm ve ilkelere göre denetlenmelerini haklı göstermez. İkinci fıkra: Tasarıya göre, denetçinin denetiminden geçmemiş FT’ler ile YR’ler düzenlenmemiş hükmündedir; bâtıldır. Bu belgelerin tanımı için 514 üncü maddeye bakılmalıdır. Bu hüküm yıllık ve altı aylık FT’ler için öngörülmüş olup, açılış ve ara bilânçoları ile tasfiye bilânçolarına ve diğer bilânçolara uygulanmaz. Ancak bunların denetimi ve sonuçları özel hükümlere tabidir. Üçüncü fıkra: Denetleme zamanı, FT’ler ile YR’lerin sunulma tarihidir. Denetleme süreci içinde veya öncesinde bunlarda düzenleyici organ tarafından denetleme raporunu etkileyebilecek nitelikte değişiklikler yapıldığı takdirde, denetleme yeniden yapılır ve sonuç raporda özel olarak açıklanır. Olumlu görüş yazısı sonraki denetlemeyi yansıtır. Değişiklik, yıllık kârın kullanılışından, büyük bir müşterinin veya iştirakin iflâsından veya ödeme güçlüğüne düşmesinden vs.’den doğabilir. Değişiklikler, kâr nakilleri, yedek hesabına tahsisler, karşılıklar gibi rakamsal değişiklikleri gerekli kılabilir. Yeniden denetleme, “tablolar ile yıllık faaliyet raporları”nın hepsini kapsamakla birlikte, bu denetlemenin değişikliğin etkisini gösterdiği belgelere özgülenmesi mümkündür. Ancak bu sınırlamada çok dikkatli olmak gerekir. Çünkü, hüküm tüm FT’ler ile YR’lere yöneliktir. Gerekli olduğu halde yapılmayan yeniden denetim, denetimi ve olumlu görüş yazısını geçersiz hâle getirir. Gerekli olduğu halde, yapılmayan değişiklik ise denetleme ile ilgili olmayıp, FT’lerin ve YR’lerin geçerliliği ve ilgili organın sorumluluğu ile ilgilidir. Değişiklikler dolayısıyla denetleme raporunda ve olumlu görüş yazısında yapılacak değişikliklerin kapsamını somut olayın özellikleri belirler.
Açıklama
TTK Madde 397, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun bağımsız denetim ve denetçilere ilişkin sistematik düzenlemeleri çerçevesinde genel olarak konusunu ele almaktadır. Anonim şirket denetim rejimiyle ortaya çıkan denetçi bağımsızlığı, hesap verebilirlik ve şeffaflık ilkeleri bu hükmün normatif temelini oluşturmaktadır. Düzenleme, TTK m.398, TTK m.192 hükümleriyle birlikte bir bütün oluşturmaktadır. 1/6/1989 tarihli 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu ile Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu düzenlemeleri de bu maddenin yorumlanmasında belirleyici bir işlev görmektedir.
Uygulamada TTK Madde 397, anonim şirketlerin denetim sürecinde denetçinin görev ve sorumluluklarını somutlaştırmaktadır. Denetçinin bağımsızlığını tehlikeye atan durumlarda görevden alınması, denetim raporlarının içeriği ve zamanında hazırlanması ile şirket bilgilerine erişim hakkı bu çerçevede değerlendirilen başlıca konulardır. Bağımsız denetim kuruluşları ile denetçi gerçek kişilerin görev sürelerine ilişkin rotasyon kuralları ve denetim sözleşmesinin feshi, uygulamada sık karşılaşılan hukuki sorunlar yaratmaktadır. Öte yandan denetçinin sır saklama yükümlülüğü ile bilgi paylaşım yükümlülüğü arasındaki çatışmalar da bu madde hükmünün kapsamında ele alınmaktadır. Küçük ve orta büyüklükteki şirketlerin bağımsız denetim kapsamına alınmasıyla birlikte denetçi ilişkilerinin yönetimi önem kazanmış; denetçi atama ve görevden alma prosedürleri şirket yönetişiminde belirleyici bir yer edinmiştir.
TTK Madde 397’ye aykırı davranan denetçiler hem hukuki hem de disiplin sorumluluğuyla karşı karşıya kalmaktadır. Denetim raporunun gerçeğe aykırı ya da eksik hazırlanması, şirkete, pay sahiplerine ve üçüncü kişilere verilen zararı kapsar nitelikte tazminat yükümlülüğü doğurabilmektedir. Kamu Gözetimi Kurumu’nun denetçiler hakkında yaptırım uygulama yetkisi, bu sorumluluğu kamusal bir boyuta taşımaktadır. Yargıtay, denetçinin sır saklama yükümlülüğünü yorumlarken kamuoyunu aydınlatma yükümlülüğünü de gözetmekte; her iki yükümlülük arasındaki dengenin somut olayın koşullarına göre kurulması gerektiğini vurgulamaktadır. Denetçinin bağımsızlığını zedelediği saptanan ilişki ve çıkar bağları derhal bildirilmeli; bu yükümlülüğün yerine getirilmemesi hem KGK disiplin cezasına hem de şirkete karşı tazminat davasına zemin hazırlamaktadır.